图书成本与利润核算贯穿图书的整个生命周期，不仅为选题策划、编辑出版和市场营销活动提供决策参考，也为出版单位绩效考核制度的有效实施提供必要的数据支撑。尤其是在图书市场竞争日趋激烈、单品种图书收益普遍下滑的今天，合理地测算图书成本与利润显得尤为重要。
近几年来，我国每年出版的图书品种数约45万种，总印数80多亿册，市场竞争日趋激烈。在保证社会效益的前提下，合理降低图书出版成本，提升图书单品种经济效益已成为每个出版单位不懈追求的目标。
出版成本与利润核算的主要目的是为出版决策提供参考，减少和杜绝图书生产过程中的浪费。具体而言，主要体现在以下几个方面。
一是为选题决策提供参考。图书出版讲究“两个效益结合”，除去社会效益较为突出的重点选题外，大部分图书的生产成本和预期利润是选题能否列选的重要参考依据。
二是为图书定价和印数提供参考。通过核算、比较不同定价和印数条件下的图书成本与利润数据，可为最终合理确定图书定价和印数提供参考。
三是为图书生产提供参考。通过核算图书出版成本，结合发行折扣率、产品发货率、退货率等销售数据，为确定图书生产所用材料、工艺，以及编辑力量的投入提供参考。
四是为出版经济补偿提供参考。图书出版通常不仅要求单品种图书的收益大于其成本，同时要求其利润维持在一个基本水平线之上。通过核算图书的出版成本与利润，为资助出版、包销出版等出版经济补偿行为提供参考。
正是因为成本与利润核算在图书出版中具有十分重要的作用，每年的全国出版专业职业资格考试都设有相应的考题。2016年度的中级实务试卷中共有5道选择题和1道案例形式的计算题，合计28分，占卷面总分值的14%。就计算题的解答情况来看，考生们的相关专业能力比前些年明显提高，但也存在一些具有共性的薄弱之处。本文结合对考题的分析，梳理图书出版成本与利润核算的相关知识，希望能对考生有所帮助。
成本是用货币计量的生产和销售某类产品所耗费资源的经济价值。就图书出版而言，编、印、发三个环节所耗费的各类资源，以及贯串这三个环节的经营管理工作所耗费的资源，是成本的重要组成部分。
编辑环节的成本，主要包括从选题策划到图书印刷之前所发生的各项费用，包括图书的编辑加工费、三审三校所产生的审校费，支付给作者的稿酬，支付给排版企业的图文录入、排版、打样和出片费等，以及编辑部门的人员工资、办公费、会议费等。其中，凡是与某种图书产品直接相关，并可以按单个品种核算的费用，通常计入直接成本；凡是无法直接核算至单个图书品种的费用，通常计入间接成本。
印制环节的成本主要包括纸张材料费，支付给印刷企业的晒上版费（包括拼版、晒版、上版费）和印装费用（包括印刷费、装订费、表面整饰加工费等）。这些费用通常都可以按单个图书品种核算，所以都计入直接成本。
发行环节的成本主要是图书的销售费用，一般又称“营业费用”，包括出版单位在销售图书过程中所发生的各种费用，如发行人员的工资、办公费、差旅费等，以及图书的包装费、仓储费、运输费、广告费、展览费等。
图书出版经营活动的组织和管理离不开出版单位内部各部门（如总编办、财务处等）的大力协作，提供诸如书号申领、稿酬结算、效益核算等各项服务，这类成本通常划分成管理费和财务费用，并且与销售费用一并计入期间费用。
总之，图书出版成本包括直接成本、间接成本和期间费用，这些成本贯穿图书的整个生产、经营和管理流程。
当然，若要精确核算每种图书的实际成本，只能在该品种图书全部实现销售后才可以完成。特别是对于间接成本和期间费用，需要按照出版单位制定的财务核算办法分摊至各图书品种中。作为出版专业技术人员，通常针对成本与利润的核算都是预测性的，只需要明晰相关概念，掌握一些通用的测算方法即可，无需如会计核算那般精确。
2016年出版专业职业资格考试“中级实务”科目的80-A题（原题请见本期第151页）中，要求考生计算的主要是直接成本，而对间接成本和期间费用的计算要求非常简单，见表1。其中的固定成本与变动成本属性是进行本量利核算时必须分解的，详见下文。
考虑到考试时间有限，试题中直接给出了部分直接成本的值，包括如封面制版费、封面印刷费、纸张总费用、表面整饰加工费用和其他直接费用。考生们需要计算的直接成本主要是书心制版费、书心印刷费和装订费。需要注意的是，在计算图书生产费用时，一定要将书心的生产费用与封面的生产费用相加，不要漏掉其中的任何一项。
制版是为图书的上机印刷做准备，产生书心制版和封面制版两部分费用。书心制版费包括支付给排版公司的书心图文输入输出费和支付给印刷企业的晒上版费。
书心图文的输入输出费通常包括图文录入、排版、打样和出片等各环节的费用，这些费用通常打包在一起计算，即出版单位与排版企业约定输入输出费的单价（元/面），然后用图书的书心面数乘以单价得出需支付给排版企业的金额。
书心的晒上版费是图书印制环节产生的费用，主要是制作印版并将其装到印刷机上所产生的费用。对于这项费用的计算，相当多的考生失误了。计算晒上版费的关键是确定印版的数量。虽然不同种类的印刷机需要使用大小和数量都不同的印版，但是《出版专业实务•中级》辅导教材第301页已明确说明“晒上版费均按对开版以‘元/块’为单位来计算”。
题目中的“书心用对开单色单张纸印刷机印刷”有两层意思：一是印刷机的一次印刷过程只能完成一种颜色的印刷；二是印刷机为对开纸印刷机，即1块印版只能印刷0.5印张，印刷1印张则需要2块印版（如双色印刷则需4块印版，但题中没有特意说明是双色印刷，却交代用单色印刷机，所以可按绝大部分图书的情况默认为单色印刷）。因此在计算印版数量时，要用书心的印张数乘以2，许多考生在计算时忽略了这一点。
计算出书心的输入输出费、晒上版费后，再把它们与题目中已给出的封面制版费相加，就可得到制版费用总额，完成对问题一的解答。
印装费由书心印刷费、封面印刷费、装订费和表面整饰加工费组成。计算的关键点在于书心印刷费和装订费。
由题目的已知条件“印刷费单价为24元/色令”，可知色令数的计算是书心印刷费计算的关键。500张全张纸或1 000张对开纸为1令，由于1张对开纸双面印刷为1印张，那么1 000张对开纸双面印刷则为1 000印张。根据定义，1令纸单面印1次（即只印1种颜色）为1色令，如双面各印1次，便为2色令。因此，1 000印张的单色印刷量为2色令，且每增印1色增加2色令。
对“单色印刷”的图书，计算色令数相对较简单，只要先算出8 000册图书的总印张数（单册印张数×印数），除以1 000折合为“令”数，再乘以2（即双面印刷）；印刷色数为1，则可乘可不乘。知道色令数后，就可按单价计算印刷费了。
装订费的计算，关键在于帖数的计算。其中最为普遍也最为重要的知识点是：书心中用同一种纸张一起印刷的主体部分“1印张折合为1帖，不足1印张的按1帖计”，书心中的其他部件（如环衬、衬页、各种插页等）单独计算，封面一般计作2帖[1]308。考题中笼统说明“书心总面数为320面”，“每个封面按2帖计”，这说明没有其他需要单独计算的部件。这样，只要将单册印张数转换成帖数，再加上封面的帖数，就可算出单册书的帖数，将之乘以印数和单价，便可得到总的装订费数额。
算出书心印刷费用、装订费后，再与题中已知的封面印刷费用、表面整饰加工费用相加，就可得到印装费用总额，完成对问题二的解答。
按理说，对制版费用总额和印装费用总额的计算并不复杂，只要把计算得出的各项数据与题中已交代的相应数据相加便可以了。但是，有不少考生对排版印制工艺和流程缺乏了解，不能正确区分哪些费用属于制版费、哪些费用属于印装费，因此，相加的各项数据中，或者混进了其他属性的数据，或者缺漏了应该有的数据，或者数据既混淆又缺漏，结果导致问题一和问题二的最终结果错误。辅导教材中关于印制费用计算和成本核算的知识，是分别在第六章和第九章阐述的。考生学习时，应该将这两章结合起来，融会贯通地理解、掌握知识点。
利润不仅是出版单位经营绩效的核心指标，也是企业可持续发展的基本源泉。着眼于整个出版单位的利润核算一般是“事后核算”，要求非常精确，需要考虑很多事实因素，并且其中有些因素是常态化存在的，有些因素只在某一时间或某种特定情况下发生，因此十分复杂，应该由专门的财会专业人员承担。对于出版专业技术人员来说，具有实际意义的是“事前单品种核算”，即预测生产一种图书的利润。由于是预测，就不必非常精确，某些非常态化存在的因素可以不予考虑，核算方法也就相应地简单些。
预测图书生产利润的常用方法是本量利分析，即根据成本、生产数量与利润之间的数学关系，按照其中任何两个因数的值推算另一个因数的值，其前提条件是需假设生产量等于销售量（即生产出来的产品可以全部实现销售），并把销售数量视为影响成本并进而影响利润的唯一因素。
用本量利分析方法预测一种图书产品的利润，要先根据图书选题特点和市场需求状况估计销量范围，然后再进行测算，测算的方法有两种。
一是先设定目标利润，然后按照一定范围内不同的销量来测算定价应该为多少，经过几次试测后，取较适应图书市场消费能力的定价所对应的那个销量为图书印数，以实现目标利润。销量与定价之间存在相互反向的影响，即销量降低会导致定价上升，而销量增加可导致定价下降；定价较低可增加销量，而定价偏高会降低销量。所以，如果销量已难以再增加而定价还偏高，则不但目标利润不能实现，甚至还可能出现产品积压、资金不能回收的情况。
二是先设定图书定价（一般可用印张定价法），然后按照不同的销量来测算利润为多少。如果利润为正数，说明可以盈利；如果利润为负数，说明会亏本。在销量已达到最高值而利润仍然偏低的情况下，也可适当提高定价，但不宜提高过多，必须控制在市场消费能力可以接受的范围内；同时还应把最高销量调低，因为定价上升会降低销量。从这个方向预测利润，要先按设定的定价、销量条件和图书市场平均发行折扣率计算出销售实洋；再在假定进项增值税额为0的条件下，把实洋中所包含的销项增值税额、销售税金（即城市维护建设税和教育费附加）分离出去，得到不含税的销售收入；然后运用成本分析方法核算出全部成本；最后从销售收入中扣除全部成本，便可获知利润额。中级实务辅导教材第417—418页介绍的两个计算定价的经验算式，推导变形后可用于测算利润。
可见，无论使用哪种方法预测图书产品的利润，都离不开对成本的核算。采用后一种方法，则还涉及税负计算的知识。在出版专业职业资格考试中，由于“中级基础”科目一般都已经考核相应的税负知识和计算技能，所以“中级实务”科目通常考核对前一种方法的运用。
用本量利分析法预测利润，非常重要的一点是必须将成本划分为变动成本和固定成本（对考题中各项费用的划分见表1）。要注意所谓的“变动”和“固定”是就对应的成本总额而言的。当图书印数增多或减少时，变动成本总额相应地上升或降低，固定成本总额维持不变。每种图书的“单位变动成本”和“单位固定成本”的变化趋势则与之相反，即印数变化时单位变动成本不变，单位固定成本会随印数的增加而降低。当计算出单位变动成本和固定成本总额（即解答了考题中的问题三、问题四）后，可以比较方便地利用辅导教材中给出的经验公式，计算出在目标利润相对固定的情况下，印数增减变化时定价的变动情况。
在考试中，有些考生对固定成本和变动成本的概念模糊，无法正确判断试题中哪些费用应归属于固定成本，哪些应归属于变动成本，直接导致问题三和问题四的计算错误，并进而影响问题五的解答。分析其中原因，可能还是对图书印制的工艺流程不够熟悉，所以分不清在哪些工序中所耗费的材料和人工会随着印数的增减而相应地增减，与之相关的费用也同样会增减。有鉴于此，笔者要提请考生注意：关于图书印制工艺流程的基本知识是在初级辅导教材中详细阐述的，报考中级的考生很有必要先学习初级教材，有了一定基础后再学习中级教材就比较容易理解和记忆了。
有些考生对计算定价的经验算式记忆不准确，特别是将式中涉及税金计算的“1+增值税率×（1+城市维护建设税率+教育费附加率）”错记成“（1+增值税率）×（1+城市维护建设税率+教育费附加率）”，导致计算结果错误。
确实，这个定价经验算式由于考虑到几种税金的因素而显得比较复杂。建议考生们不妨将其简化后分段记忆：
第一，按13%的增值税率、7%的城市维护建设税率和3%的教育费附加率事先计算好上述涉及税金的部分，这样只要记住结果“1.143”，就可大大简化计算的复杂度。因为税率比较稳定，在举行出版专业职业资格考试的十多年来一直没有变化过，以后若有变化可重新计算并记住结果。
第二，根据原理分三段记忆。第一段为“（固定成本总额＋利润）÷生产数量＋单位变动成本”，是计算每册图书应该承担的成本和贡献的利润。第二段为“÷（发行折扣率－版税率×1.143）”，是计算出版单位不能用以弥补成本的那部分金额（即给予发行商的折扣和作者的版税）对定价的影响。第三段为“×1.143”，是计算应该缴纳的税金。这样，记忆起来相对容易一些。
虽然全国各地区、各出版单位的成本与利润核算办法各有特点，但考虑到职业资格考试的特殊性，因此在辅导教材编写和考试内容的设定上都只能注重具有普适性的、最为常见的一般情况，无法也不可能充分顾及一些较特殊的情况。
下列有可能发生的图书收入项目，在考试中未能反映。
一是出版资助收入。这是来源于政府、组织或个人，用于弥补受资助的作品在出版过程中所发生费用的资金。
二是版权输出收入。这是出版单位在经著作权人许可后，将本单位所出版图书的出版权（一般还有翻译权）许可境外出版商再使用所获得的收益。
三是租型收入。这是出版单位将已经制作完备的电子排版文件或者印刷胶片交给其他出版单位，并允许后者据以自行印刷、发行相应图书时所获得的收入。
四是报废图书残值收入。这是报废、报残图书按照码洋、一定换算标准和废纸价格等确定的残值收入。
这些收入在用本量利分析法核算利润时，可用于冲抵固定成本。
下列有可能发生的图书成本，在考试中也未能反映。
一是图书报废损失。这是图书报废所造成的损失，按图书的印制成本计算金额。图书报废，有的是因在市场上已经没有销路，有的是因种种原因变得残缺、破损。
二是出版损失。这是在图书生产过程中，由于出版单位方面的原因出现质量问题而不得不返工时所产生的额外成本。
三是赠书成本。这是赠送、缴送样书或者捐赠图书的成本，也是按图书的印制成本计算。
因此，考试中的成本与利润核算方法，在运用于实际工作时，要具体情况具体分析，把应该增加的收入或成本添加进去。此外，适用于出版专业技术人员核算成本与利润的本量利分析方法，因存在一些只能假设或预估，并且不作动态调整的因素而导致核算结果不可能十分精确。所以，最终得到的数据只能视为大体上可以反映某种图书生产的经济状况，与出版单位财务部门按实际数据进行的会计核算必然存在差异，而且财务部门进行利润核算时，一般还要从毛利润中扣除应该缴纳的企业所得税，余下的净利润才是出版单位可以支配的资金。
